【導讀】結合實際工作中遇到的問題，本文針對創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商融資性售后回租交易方式下的涉稅問題進行了具體分析。
　　根據(jù)《國家稅務總局關于融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)行為有關稅收問題的公告》(國家稅務總局2010年第13號公告)規(guī)定：“融資性售后回租業(yè)務是指承租方以融資為目的將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務的企業(yè)后，又將該項資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的行為。融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)時，資產(chǎn)所有權以及與資產(chǎn)所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉(zhuǎn)移。”
　　在我國已開展的融資租賃中，以設備租賃最為普遍，而對于創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商租賃的情況較少，本文結合實際工作中遇到的問題，針對創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商融資性售后回租交易方式下的涉稅問題進行分析。
　　政策現(xiàn)狀分析
　　1、《企業(yè)所得稅法實施條例》對融資租賃相關問題的界定模糊不清。
　　就融資租賃相關問題，《企業(yè)所得稅法實施條例》明確規(guī)定，融資租賃指的是轉(zhuǎn)移與資產(chǎn)所有權相關的風險與報酬的租賃，其中資產(chǎn)或許發(fā)生轉(zhuǎn)移，或許未發(fā)生轉(zhuǎn)移。特別注意的是若確保融資租賃成立，需同時滿足下述條件：第一，待租賃期滿后，資產(chǎn)的所有權將自動轉(zhuǎn)移至承租方;第二，租賃期在租賃資產(chǎn)使用壽命中占據(jù)較大的比重;第三，承租方可自行選擇是否購買租賃資產(chǎn);第四，從承租方視角看，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值與租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值相差不大，從出租房視角看，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值與租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值相差不大;第五，受租賃資產(chǎn)特殊性的影響，在對其不進行大幅度調(diào)整的狀況下，僅承租方才能夠合法使用租賃資產(chǎn)。
　總結而言，上述五大條件是融資租賃是否成立的衡量標準，該標準符合《企業(yè)會計準則講解——租賃》就融資租賃的相關規(guī)定。
　　2、上述13號公告明確指出，承租方在融資性售后回租業(yè)務環(huán)節(jié)發(fā)生的資產(chǎn)出售行為，不能夠認定為銷售收入，所以應依照承租方出售前原賬面價值對融資性租賃環(huán)節(jié)涉及到的資產(chǎn)予以計提折舊。同時，《會計準則》明確指出，承租方通過對比租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值與租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值，將低者認定為租入資產(chǎn)的入賬價值。以致租入建筑物的計稅基礎與入賬價值存在顯著差異，因此要求相關部門匯算清繳資產(chǎn)所得稅時應適當作出納稅調(diào)整。
　　3、13號公告指出，租賃期間承租方支付的資金應計入融資利息范疇，并且將所支付的資金確認為企業(yè)財務費用予以稅前扣除。而《會計準則》規(guī)定，融資租賃背景下，承租方向出租方支付一定數(shù)量的資金，其中該部分資金由利息與本金共同構成。同時，承租方向出租方支付資金時，既要盡可能減少長期應付款，又要采取有效手段將未確認的融資費用認定為當期融資費用。由此可見，《會計準則》與《稅法》在處理融資利息問題方面有所不同，所以要求相關部門匯算清繳資產(chǎn)所得稅時應適當作出納稅調(diào)整。
　　納稅與籌劃策略
　　分析研究發(fā)現(xiàn)，13號公告明確規(guī)定了承租方相關涉稅事項，卻未涉及到出租方的稅務處理問題。以下將結合國家現(xiàn)存稅務政策，全面分析出租方相關涉稅事項。
　　營業(yè)稅

《稅法》規(guī)定，營業(yè)稅是指組織或個人通過在中國境內(nèi)提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)獲取收入，后國家對其收入所征收的稅務。
　　銀發(fā)[1994]198號指出，由于金融租賃公司隸屬于金融機構管理范疇，所以金融租賃業(yè)務是金融業(yè)務的一部分;同時國稅發(fā)[1993]149號指出，融資租賃環(huán)節(jié)僅包含設備租賃業(yè)務，并且明確界定了其他金融業(yè)務，即除融資租賃、貸款等之外的金融業(yè)務。因此應將建筑物售后回租確認為“金融保險業(yè)——其他金融業(yè)務”稅目范疇，故而應依據(jù)雙方在合同中簽訂的利息支付時間與金額繳納營業(yè)稅。
　　企業(yè)所得稅
　　《稅法》規(guī)定，企業(yè)所得稅是指對中華人民共和國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織以其生產(chǎn)經(jīng)營獲取收入后，國家對其收入所征收的稅務。
　　一方面，融資性售后回租業(yè)務活動背景下，由于承租方出售資產(chǎn)時，資產(chǎn)所有權及其相關報酬與風險未發(fā)生完全轉(zhuǎn)移，所以承租方資產(chǎn)出售行為屬于一種融資行為�！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》認為，企業(yè)未以借貸形式獲取其他組織資金，而是因其他原因占用其他組織大量的資金，此時企業(yè)應依照雙方利率約定或相關法規(guī)政策向其他組織支付利息，并且這部分利息也屬于利息收入，因此同樣需依據(jù)雙方在合同中簽訂的利息支付時間與金額繳納企業(yè)所得稅�！稌嫓蕜t》認為，出租方應置于租賃期間合理分配那些未實現(xiàn)的融資收益，并將其認定為各期的租賃收入。即出租人需利用實際利率法確認各期的租賃收入�？梢姡稌嫓蕜t》與《稅法》在處理利息收入確認問題方面有所不同，所以要求相關部門匯算清繳所得稅時應適當作出納稅調(diào)整。另一方面，《企業(yè)所得稅法》明確指出，切勿對出租方融資租賃租出的建筑物予以計算折舊扣除。
土地增值稅
　　《稅法》規(guī)定，土地增值稅是指組織或個人通過轉(zhuǎn)讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物獲取收入后，國家對其收入所征收的稅務。
　　相關政策法規(guī)明確指出，房產(chǎn)變更手續(xù)辦理前必須事先如數(shù)繳納土地增值稅。即待房產(chǎn)租賃期滿后，房產(chǎn)變更手續(xù)辦理機構在證實出租方已向稅務機構如數(shù)繳納房產(chǎn)土地增值稅的前提下，方才依照程序辦理房產(chǎn)變更手續(xù)，成功將房產(chǎn)所有權返還承租方。另外，房產(chǎn)租賃開始日轉(zhuǎn)讓所有權之際，由出租方負責繳納契約稅，承租方負責繳納土地增值稅;而房產(chǎn)租賃期滿返還所有權之際，由出租方負責繳納土地增值稅，承租方負責繳納契約稅，同時，出租方還應負責繳納營業(yè)稅與所得稅。
　　由上可知，融資性售后回租業(yè)務活動背景下，由于承租方出售資產(chǎn)時，資產(chǎn)所有權及其相關報酬與風險未發(fā)生完全轉(zhuǎn)移，所以承租方資產(chǎn)出售行為實質(zhì)上是一種融資行為，因此在房產(chǎn)租賃期滿返還所有權之際不應要求出租方繳納營業(yè)稅與所得稅，否則將嚴重制約到國內(nèi)房產(chǎn)租賃行業(yè)的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。
　　印花稅
　　印花稅也是創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商物業(yè)售后回租業(yè)務中重要的稅種，其中創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商物業(yè)開展售后回租業(yè)務時若符合下述條件則需繳納印花稅：(1)具有合同性質(zhì)的憑證;(2)營業(yè)賬簿;(3)產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù);(4)經(jīng)財政部確定征稅的其他憑證等。
案例分析
　　創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商所擁有的物業(yè)擬用已建成的職工食堂與創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商辦理融資性售后回租業(yè)務，是否適用國家稅務總局2010年第13號公告中的相關規(guī)定?是否征收土地增值稅?
　　《國家稅務總局關于融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)行為有關稅收問題的公告》(國家稅務總局公告2010年第13號)規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務，指承租方以融資為目的將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務的企業(yè)后，又將該項資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的行為。融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)時，資產(chǎn)所有權以及與資產(chǎn)所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉(zhuǎn)移。
　　因此，物業(yè)用已建成的職工食堂與經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務的融資租賃公司辦理融資性售后回租業(yè)務，適用國家稅務總局公告2010年第13號中的相關規(guī)定。
　　土地增值稅暫行條例規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物(以下簡稱轉(zhuǎn)讓創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商)并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人，應當依照本條例繳納土地增值稅。
　　土地增值稅暫行條例實施細則第二條規(guī)定，條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商的行為。
　物業(yè)與融資租賃公司以建成的職工食堂辦理融資性售后回租業(yè)務，物業(yè)出售職工食堂時，職工食堂的所有權以及與所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉(zhuǎn)移至融資租賃公司，物業(yè)實質(zhì)上未發(fā)生轉(zhuǎn)讓創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園運營商行為。因此創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園所擁有的物業(yè)不需繳納土地增值稅。
　　總之，從理論層面講，部分狀況下，創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園所擁有的物業(yè)不需繳納土地增值稅或需要繳納土地增值稅;而實務層面看，創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園所擁有的物業(yè)是否需要繳納土地增值稅還有待進一步商榷。